增值税:非正常损失判断要谨慎

发布于 2019-11-15 21:32:30

一、政策规定

  (一)增值税暂行条例及其实施细则规定

  条例第十条第(二)项所称非正常损失,是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。

  政策依据:《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》(财政部令第65号)

  (二)营业税改征增值税试点实施办法规定

   非正常损失,是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质,以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。

   政策依据:《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)

   不难看出,“因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质”是《增值税暂行条例实施细则》的规定,而“因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形”是《营业税改征增值税试点实施办法》新增加的规定。

   至此,非正常损失在《营业税改征增值税试点实施办法》给出了最新的定义。

   纳税人发生的非正常损失的后果是货物或者不动产进项不得抵扣,需做进项转出处理。

   二、实务理解

   要正确理解非正常损失的定义,需注意几个关键词:因管理不善、货物被盗、丢失、霉烂变质、以及、因违反法律法规造成货物或者不动产、被依法没收、销毁和拆除

   1.关于“以及”的理解

   前文已经阐明,最新非正常损失的定义是由《增值税暂行条例实施细则》的规定和营改增后新增加的规定构成,二者用“以及”相联,行程并列关系,互不从属。只有符合“以及”前后的一种情形,就是非正常损失。

   2.造成非正常损失的两种原因:“管理不善”和“违反法律法规”

   2.1因“管理不善”造成的有且仅有货物被盗、丢失、霉烂变质三种情形,才是非正常损失。

   除货物被盗、货物丢失、货物霉烂变质这三种情形以外的,都不属于非正常损失。

   比如因市场原因、技术更新原因等原因行程的损失,都不属于管理不善的范畴,形成的损失都不能算非正常损失。

   案例01:如意公司生产的洗衣机配件,因洗衣机的生产技术和工艺升级换代,滞销形成的配件报废,不属于非正常损失,其进项不属于不在不得抵扣之列。

   2.2因“违反法律法规”造成货物或者不动产有且仅有被依法没收、销毁、拆除的三种情形,才符合非正常损失的定义。

   案例02:如意建筑公司搭建一个临时工棚,非法占用人行道,没有任何报批报建手续,属于违章建筑。后如意公司自行拆除工棚,不属于非正常损失,其进项可以抵扣,不需转出。

   但如果该工棚被当地有关部门下达了限期拆除通知,然后工棚被拆除,属于于非正常损失,其进项不得抵扣,需做进项转出处理。

   三、案例解析

   案例03:吉祥公司购进一批货物,不含增值税价1000万元,进项税金160万。公司销售了600万元的货物后,接到当地质量监督管理部门下达了限期销毁通知,该批货物不得销售,同时罚款20万元。吉祥公司在销毁限期内销毁了剩余不得销售的货物。

   案例解析:根据《营业税改征增值税试点实施办法》规定,吉祥公司因违反有关法律法规规定,被依法销毁400万元的货物,属于非正常损失,其进项64万元需做转出处理。

   为什么不是转出160万元呢?因为 非正常损失的定义明确的是因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形,因违反法律法规被依法销毁的货物是400万元,不是1000万元,400万元货物对应的进项为64万元,因此进项只需转出64万元。

   转出的进项64万元需计入货物的成本,因此吉祥公司损失的不仅是400万,还包括转出的进项共计464万元。

   给大家留个思考题:464万元可否作为资产损失在企业所得税税前扣除?

   违反法律法规只能由有执法资格的国家机关,按法定程序做出违法的书面决定,才算违反法律法规。其他任何单位和个人的理解,都不能作为违法的定性。

   即使是有执法资格的国家机关的工作人员的个人口头解释,也不能违法的定性。

   另外,因违反法律法规的同时,被货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的,才算非正常损失。 如本案例,吉祥公司接到当地质量监督管理部门下达了限期销毁通知,该批货物还未发生销毁,因地震仓库坍塌造成货物损毁,这种情形不是依法销毁,而是因不可抗力因素导致的损毁,也不算非正常损失,其进项也不需转出。

   四、案情启示

   根据案例03的案例解析,不难看出,我们在实务处理过程中,最重要的是准确把握非正常损失的概念,在结合业务的实际情况具体问题具体分析,方能进行争取的税务处理。

  思考:如意食品公司生产的牛奶,因过保质期发生霉烂变质而销毁,其进项是否需做转出?请说明您的观点和理由。
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